Considerando que são fases complementares, por diversas vezes um mesmo produtor realiza mais de uma das três etapas, utilizando-se para isso de uma ou diversas propriedades rurais, eventualmente espalhadas por outros estados brasileiros.
Neste caso, para o manejo segregado de cada uma das fases pode haver o deslocamento dos animais vivos de uma propriedade para outra, ocorrendo assim a “circulação” destes bens, o que, aos olhos das fiscalizações estaduais em muitas hipóteses, acaba por atrair a incidência do ICMS.
Contudo, a sua incidência ou não merece atenção especial no caso concreto, de modo que não seja exonerada a cobrança do tributo e nem instituída exação sem o cuidado que o tema merece.
Apesar do anseio arrecadatório dos estados, o entendimento doutrinário de não incidência do tributo nos casos de transferência de mercadoria entre estabelecimentos do mesmo proprietário finalmente restou sedimentado tanto pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), com a Súmula 166, como pelo Supremo Tribunal Federal (STF), no julgamento do ARE 1.255.885 (Tema 1099) em sede de repercussão geral. Em síntese, os julgamentos concluíram pela não incidência do ICMS no deslocamento de bens entre estabelecimentos do mesmo contribuinte.
Assim, apesar de eventualmente ainda serem cobrados valores a título de ICMS nas operações de transmissão de bovinos entre propriedades do mesmo titular dentro do mesmo estado, o tema está pacificado no Judiciário.
Ocorre que para os casos de deslocamento de bovinos entre propriedades do mesmo dono entre estados distintos deve-se ter cuidado e atenção, pela aplicação simplória dos referidos precedentes que vem sendo dada, sem a detida análise fática e jurídica. Isso porque em muitos estados as operações de compra e venda de bovinos dentro do seu território possuem substituição tributária do ICMS para as operações anteriores.
Apesar de parte minoritária da doutrina entender ser inconstitucional esta figura da substituição tributária, o STF vem decidindo pela constitucionalidade desta sistemática de tributação.
Para o assunto aqui tratado, peguemos como exemplo as legislações dos estados de São Paulo (art. 364 do Decreto 45.490/2000), Mato Grosso (art. 13 do Anexo VII do Decreto 2.212/2014), Mato Grosso do Sul (art. 10, III, do Anexo II do Decreto 9.203/1998) e Minas Gerais (art. 199 do Anexo IX do Decreto 48.080/2002): em todos o ICMS incidente sobre as operações de compra e venda de gado possui substituição para trás, com o diferimento das etapas anteriores para o momento posterior.
Em comum nas legislações dos citados estados, a título de exemplo, tem-se o encerramento deste diferimento quando da saída do produto para outro estado, o que atrai a obrigação de pagamento do imposto postergado.
De fato, o art. 155, XII, ‘b’, da Constituição Federal dispõe que cabe à lei complementar dispor sobre substituição tributária, sendo que a LC 87/1996 estabeleceu em seu art. 8º, § 1º, II, que, nos casos de diferimento (“responsabilidade tributária em relação às operações ou prestações antecedentes”), o imposto será pago pelo responsável quando da saída subsequente por ele promovida, ainda que isenta ou não tributada – o que respalda as normas estaduais.
Sendo o caso então do pagamento do ICMS devido nas operações anteriores pelo substituto, não pode ser exonerado todo e qualquer imposto incidente sobre a transferência do rebanho de uma propriedade para outra do mesmo dono em outro estado, mas tão somente o ICMS próprio, por não haver o ato de mercancia, permanecendo a obrigação do substituto.
Contudo, a dinâmica da atividade econômica de pecuária revela distinções importantes e que possuem efeito direto na tributação.
Por exemplo, como as fases de cria, recria e engorda podem ser desenvolvidas pelo mesmo produtor, não raras são as vezes em que ele possui matrizes que geram novos animais, que, por sua vez, irão passar pelas demais fases de recria e engorda. Outro exemplo se dá quando o produtor adquire animais de terceiros para somente desenvolver a recria e engorda, de forma complementar e em conjunto com os animais de sua própria cria.
Para os casos em que não haja aquisição de animais, não há que se falar em pagamento de tributo com a remessa interestadual para propriedade do mesmo dono, pois não há etapa anterior com a substituição por parte do remetente. Já nos casos de animais adquiridos, teríamos apenas o pagamento de ICMS na qualidade de substituto, não incidindo imposto próprio na remessa interestadual sem mercancia.
Inclusive é de extrema importância este entendimento para aplicação correta dos precedentes citados, sob pena de instituir-se por vias transversas uma isenção, já que as operações anteriores estarão com o imposto diferido e a operação de saída do estado para outra propriedade rural do mesmo dono estará abarcada pela não incidência. Caso contrário, haveria ofensa ao art. 155, XII, ‘g’, da Carta Magna e a Lei Complementar 24/1975, que dispõe sobre o procedimento para outorga de isenções de ICMS.
Em uma análise dos recentes julgados sobre a matéria no TJMG[3], TJSP[4] e TJMT[5], verifica-se que em nenhum houve a devida apreciação da matéria com estas considerações sobre o diferimento do imposto, por mais que as fazendas estaduais tenham argumentado neste sentido. O que se percebe é uma aplicação rasa dos precedentes, sem a discussão cabível da substituição tributária.
Por outro turno, os julgados mais atuais do TJMS[6] têm enfrentado esta matéria, inclusive com o reconhecimento da incidência do imposto diferido nas operações anteriores quando se tem a saída dos animais para outro estado, mesmo sendo para propriedade do mesmo dono.
É de se ressaltar que a operacionalização desta distinção não é fácil, tendo em vista que os animais não são individualizados (salvo nos casos de rastreio do animal durante toda a cadeia, o que é pouco utilizado no país). Porém, esta é uma peculiaridade que, sem dúvida, deve ser levada em consideração antes da cobrança de qualquer valor pelos fiscos estaduais e para que seja recolhido o tributo devido por parte do contribuinte.
